Kwestia odliczenia VAT od zakupu usług gastronomicznych i noclegowych niezbędnych dla realizacji innych usług opodatkowanych VAT na zasadach ogólnych (np.: organizacji konferencji) od lat budzi kontrowersje. Jest to jedna z tych spraw, które pomimo jednoznacznych przepisów budzą wewnętrzny sprzeciw i poczucie niesprawiedliwości.
Wynika to z faktu, że w myśl Ustawy o VAT podatnikom co do zasady nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego od usług noclegowych i gastronomicznych. Od tej reguły przewidziane są jednak pewne wyjątki. Czy możliwe jest zatem odliczanie 100% VAT od usługi, w skład której będzie wchodził nocleg lub wyżywienie?
Usługi noclegowe vs usługi gastronomiczne
Początek roku 2021 przyniósł wiele zmian podatkowych. Jedną z nich jest wprowadzenie możliwości odliczenia VAT od usług noclegowych nabywanych w celu odprzedaży poprzez mechanizm tzw. refakturowania usług. W takim bowiem przypadku, zdaniem ustawodawcy, zakup usługi noclegowej ma wyraźny i bezsporny związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Nabycie usług noclegowych jest bezpośrednio związane ze sprzedażą W pozostałych sytuacjach, w których dochodzi do nabycia usług noclegowych (np. w przypadku nabycia przez podatnika do celów jego działalności i „wykorzystywanych” w tej działalności) identyfikacja celu nabycia takiej usługi na etapie weryfikacji prawa do odliczenia może być trudna. Stąd ustawodawca zdecydował, że tego rodzaju nabycia nie będą generowały prawa do odliczenia VAT.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że zmiana przepisów była podyktowana przede wszystkim wydaniem przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rewolucyjnego wyroku w sprawie C-225/18 Grupa Lotos. TSUE orzekł w nim, że przepisy unijne sprzeciwiają się uregulowaniom, które przewidują wyłączenie prawa do odliczenia kwoty VAT od wydatków na usługi noclegowe i gastronomiczne, gdy podatnik nabywa je i następnie refakturuje w ramach świadczenia usług turystyki. Polski ustawodawca w odpowiedzi na treść wyroku zdecydował się więc rozszerzyć prawo do odliczenia VAT jedynie od nabycia usług noclegowych (bezpośrednio odsprzedawanych). W uzasadnieniu do ustawy nowelizującej podkreślił, że nie przewiduje podobnego rozwiązania w odniesieniu do usług gastronomicznych.
W konsekwencji, w świetle ustawy o VAT podatek naliczony od nabytych usług gastronomicznych nie podlega odliczeniu, nawet wtedy, gdy to nabycie ma niekwestionowany związek ze sprzedażą opodatkowaną. Od tej reguły istnieje tylko jeden wyjątek tj. nabycie gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.
Usługi gastronomiczne – branża hotelarska
Powyższe ograniczenie w zakresie nabycia usług gastronomicznych i odliczenia podatku VAT oznacza, że, co do zasady, ciężar ekonomiczny podatku od wydatku związanego z nabyciem tych usług ponosi nie ostateczny konsument (np. prywatny uczestnik konferencji (event’u), czy gość hotelu) lecz przedsiębiorca (np. podatnik świadczący usługi hotelowe). Warto jednak wskazać, że taka sytuacja jest zdaniem polskich sądów administracyjnych niedopuszczalna jako sprzeczna z fundamentalną zasadą neutralności VAT. Z tego powodu wykształciła się spójna i jednolita linia orzecznicza przyznająca podatnikom prawo do odliczenia VAT od nabycia usług gastronomicznych w celu ich odprzedaży w ramach usługi hotelowej (por. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2019 r. sygn. I FSK 391/18, z dnia 22 listopada 2019 r. I FSK 1259/17 i z dnia 25 kwietnia 2017 r. I FSK 1637/15). Mimo to organy podatkowe są nieubłagalne i jednogłośnie odmawiają podatnikom prawa do odliczenia VAT (por. Interpretacje podatkowe Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 maja 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.42.2020.2.PG, z dnia 8 maja 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.189.2020.1.IK, z dnia 10 grudnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.657.2019.2.WN). Obecnie mamy więc rozdźwięk pomiędzy stanowiskiem prezentowanym przez Ministra Finansów i sądy.
Usługi cateringowe
Co ciekawe, w przypadku usług cateringowych zarówno fiskus jak i sądy administracyjne są wyjątkowo zgodne. Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej catering stanowi usługę odrębną od gastronomicznej i w konsekwencji nie jest objęty wskazanym w Ustawie o VAT wyłączeniem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym jedynym warunkiem do odliczenia VAT jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (por. Interpretacje indywidulne z dnia 23 maja 2019 r. 0112-KDIL2-3.4012.117.2019.2.WB, z dnia 28 lutego 2019 r. nr 0112-KDIL2-3.4012.656.2018.2.WB).
Pakiety konferencyjne – perspektywa klienta biznesowego
Choć w przeszłości organy podatkowe negatywnie oceniały możliwość odliczenia podatku naliczonego od nabycia pakietów konferencyjnych, w skład których wchodziły usługi noclegowe lub/i gastronomiczne, to obecnie zarówno fiskus jak i sądy spójnie przyznają podatnikom pełne prawo do odliczenia. Wyjątek ten ma jednak zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do usług kompleksowych, gdzie usługa gastronomiczna oraz noclegowa stanowi element poboczny usługi dominującej, opodatkowanej podstawową stawką VAT. Powyższe wynika ze specyfiki usług kompleksowych, w przypadku których usługi pomocnicze nie stanowią dla podatnika celu samego w sobie, lecz są środkiem służącym jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego. Bez znaczenia dla klasyfikacji pakietu usług konferencyjnych jako świadczenia kompleksowego jest możliwość wyszczególnienia wartości poszczególnych usług wchodzących w zakres pakietu. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone tylko z tego powodu, że dla poszczególnych jego elementów wskazywane są odrębnie ceny np. w załączniku do faktury.
Jednocześnie warto przypomnieć, że dla organów podatkowych istotny jest także wyraźny związek nabywanej usługi z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Z tego powodu kwestionowane są m.in. wydatki na zakup alkoholu jako służące celom osobistym/prywatnym uczestników konferencji (por. Interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 października 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.300.2019.2.ISK, z dnia 18 września 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.259.2019.2.ISK, z dnia 30 lipca 2019 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.318.2019.1.MN, z dnia 17 kwietnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.144.2019.1.KOM, z dnia 22 lutego 2018 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.52.2018.1.KOM).
***
Podsumowując, kwestia odliczenia VAT od usług noclegowych napawa nadzieją na racjonalizację przepisów z uwagi na wprowadzone niedawno pozytywne zmiany podatkowe („SLIM VAT”). Prawo do odliczenia podatku VAT od nabycia usług noclegowych przysługuje pod warunkiem, iż zostały one nabyte z zamiarem bezpośredniej odsprzedaży (refakturacji). Jeśli natomiast chodzi o odliczenie VAT z tytułu nabycia usług gastronomicznych – co do zasady, podstawowe ograniczenie nadal obowiązuje. Fiskus zezwala na to jedynie w przypadku, gdy są one elementem pakietu konferencyjnego lub, gdy przyjmują formę cateringu (tj. nabycia gotowych, ciepłych posiłków). Odliczając VAT od nabywanych odrębnie usług gastronomicznych, które wykorzystywane są – przykładowo – w ramach działalności hotelarskiej należy się spodziewać sporu z fiskusem, który może zakończyć się pozytywnie jedynie na etapie sądowym.
Autorzy:
Małgorzata Kalinowska (Senior Tax Consultant), TPA Polska
Magdalena Popiołek-Cichacka (Tax Manager), TPA Polska
